Come noto, ai titolari di reddito d’impresa è riconosciuto, ai sensi dell’art. 18, DL n. 91/2014, un credito d’imposta, per gli investimenti effettuati nel periodo 25.6.2014 – 30.6.2015 in beni
strumentali nuovi, pari al 15% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media degli investimenti dei 5 periodi d’imposta precedenti.
Di seguito, dopo aver riepilogato le caratteristiche dell’agevolazione, si esaminano le modalità di utilizzo del credito d’imposta alla luce della recente Risoluzione 19.11.2015, n. 96/E con la quale
l’Agenzia delle Entrate ha istituito lo specifico codice tributo per consentire l’utilizzo in compensazione, con il mod. F24, del credito in esame.
SOGGETTI BENEFICIARI
L’agevolazione spetta, come evidenziato nella Circolare dell’Agenzia delle Entrate 19.2.2015, n. 5/E:
• ai titolari di reddito d’impresa (a prescindere dalla natura giuridica, dalla dimensione, dal settore economico in cui operano e dal regime contabile adottato), comprese le stabili organizzazioni di soggetti non residenti e gli enti non commerciali con riferimento all’attività commerciale esercitata;
• anche alle imprese che hanno iniziato l’attività successivamente al 25.6.2014;
• ai soggetti che svolgono attività considerate “a rischio di incidenti sul lavoro” ex D.Lgs. n. 334/99, a condizione che siano in possesso della documentazione attestante l’adempimento
degli obblighi e delle prescrizioni previste da tale Decreto.
I soggetti beneficiari per poter fruire dell’agevolazione non devono ottenere il preventivo assenso dell’Agenzia delle Entrate.
INVESTIMENTI AGEVOLABILI
Il beneficio in esame è riconosciuto per gli investimenti in beni, destinati a strutture produttive ubicate in Italia, compresi nella divisione 28 della Tabella Ateco 2007 a condizione che siano:
Strumentali: Sono considerati tali i beni di uso durevole, destinati ad essere impiegati come strumenti di produzione all’interno del processo produttivo dell’impresa. Non sono agevolabili:
− i beni autonomamente destinati alla vendita (c.d. beni merce);
− i beni trasformati / assemblati per l’ottenimento di prodotti destinati alla vendita;
− i materiali di consumo ancorché rientranti nella divisione 28 (ad esempio, i toner classificati con il codice 28.23.01 “Fabbricazione di cartucce e toner”).
Sono agevolabili anche i beni concessi in comodato d’uso a terzi.
Nuovi: Sono agevolabili anche:
− i beni utilizzati solo a scopo dimostrativo o per esposizione;
− i beni complessi acquistati da terzi o realizzati in economia anche con l’apporto di beni usati purché il relativo costo non risulti prevalente rispetto al costo complessivo.
Per gli acquisti effettuati da terzi, il cedente deve attestare che il costo del bene usato non è prevalente rispetto al costo complessivo.
Non sono agevolabili gli investimenti in beni a qualunque titolo già utilizzati.
Ai fini dell’agevolazione non rileva l’entrata in funzione del bene oggetto di investimento.
Importo minimo agevolabile ( € 10.000)
Il beneficio in esame è escluso per gli investimenti di importo unitario inferiore a € 10.000, che va verificato, come precisato nella citata Circolare n. 5/E, “in relazione a ciascun progetto di
investimento effettuato … in beni strumentali compresi nella divisione 28 … e non ai singoli beni che lo compongono”. In presenza di più progetti di investimento effettuati nel periodo agevolabile, la verifica va effettuata in relazione a “ciascun progetto di investimento unitariamente considerato”.
Modalità di realizzazione degli investimenti
L’agevolazione spetta per i beni:
• acquistati da terzi;
• realizzati mediante contratto di appalto / in economia;
• in leasing.
DETERMINAZIONE DELL’AGEVOLAZIONE
Come accennato, l’agevolazione consiste in un credito d’imposta pari al 15% delle spese sostenute dal 25.6.2014 al 30.6.2015 in eccedenza rispetto alla media degli investimenti nei suddetti beni strumentali realizzati nei 5 periodi d’imposta precedenti.
Il beneficio matura per gli investimenti effettuati in 2 periodi d’imposta: quello in corso al 25.6.2014 per gli investimenti effettuati dal 25.6.2014 e quello successivo per gli investimenti
effettuati fino al 30.6.2015. Pertanto, per un soggetto con esercizio coincidente con l’anno solare, gli investimenti dal 25.6 al 31.12.2014 contribuiscono a determinare l’agevolazione per il 2014 mentre quelli dall’1.1 al 30.6.2015 definiscono l’agevolazione per il 2015.
Calcolo della media di riferimento.
Per determinare l’agevolazione in esame va individuata innanzitutto la media degli investimenti in beni strumentali agevolabili realizzati nei 5 periodi d’imposta precedenti, con facoltà di
escludere dal calcolo il periodo in cui l’investimento è stato maggiore.
Per le imprese costituite nel 2009 e annualità precedenti la media va così determinata:
(Investimenti beni strum. nuovi(*) 2009
+
Investimenti beni strum. nuovi (*) 2010
+
Investimenti beni strum. nuovi(*) 2011
+
Investimenti beni strum. nuovi(*) 2012
+
Investimenti beni strum. nuovi(*) 2013)
/
5 (4 in caso di esclusione dell’anno “maggiore”)
Secondo quanto specificato nella citata Circolare n. 5/E:
• vanno considerati anche i periodi d’imposta in cui gli investimenti non sono stati effettuati;
• dopo aver escluso l’annualità in cui gli investimenti sono stati più elevati, il risultato ottenuto va diviso per il numero delle residue annualità (4);
• nel “rispetto del principio di omogeneità dei valori”, dalla media vanno esclusi gli investimenti in beni diversi da quelli della divisione 28, in beni strumentali usati, in beni destinati a strutture produttive ubicate fuori dall’Italia e di importo inferiore a € 10.000.
La media è “mobile”.
Per le imprese che al 25.6.2014 hanno iniziato l’attività da meno di 5 periodi d’imposta, la media va calcolata considerando gli investimenti effettuati nei periodi d’imposta antecedenti a
quello di effettuazione degli investimenti agevolati, escludendo quello con valore più alto.
Per le imprese costituite successivamente al 25.6.2014, il credito d’imposta spetta relativamente all’ammontare complessivo degli investimenti effettuati in ciascun periodo d’imposta. In
particolare, per il 2014 vanno considerati gli investimenti effettuati dalla data di costituzione al 31.12.2014, mentre per il 2015 vanno considerati gli investimenti realizzati dall’1.1 al 30.6.2015 (la
media va calcolata considerando il solo anno 2014, che può essere comunque escluso).
Valore degli investimenti
Il valore degli investimenti effettuati in ciascun periodo agevolato va individuato secondo i criteri generali di cui all’art. 110, comma 1, lett. a) e b), TUIR e pertanto il relativo costo va considerato al lordo degli ammortamenti dedotti e comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione (con esclusione degli interessi passivi e delle spese generali).
Il costo va assunto al netto dei contributi in conto impianti a prescindere dalla modalità di contabilizzazione degli stessi (a riduzione del costo del bene o utilizzando la tecnica dei risconti),
con esclusione comunque di quelli non rilevanti ai fini IRPEF / IRES.
Per individuare gli investimenti agevolati del periodo 25.6.2014 – 30.6.2015, va fatto riferimento al principio di competenza ex art. 109, commi 1 e 2, TUIR. Pertanto, in caso di beni realizzati:
• mediante contratto d’appalto il costo si considera sostenuto alla data di ultimazione della prestazione. In caso di SAL sono agevolabili i corrispettivi liquidati in base allo stato di avanzamento lavori;
• in economia, rilevano i correlati costi sostenuti nel periodo agevolabile (ad esempio, costi di dell’investimento, mano d’opera diretta, ammortamenti dei beni strumentali impiegati nella
realizzazione del bene);
• in leasing, l’agevolazione spetta all’utilizzatore e l’importo agevolabile è individuato nel costo sostenuto dal concedente. Va evidenziato che il momento di effettuazione dell’investimento
coincide con il momento in cui l’utilizzatore entra nella disponibilità del bene.
Non configura investimento agevolabile il riscatto del bene.
UTILIZZO DEL CREDITO D’IMPOSTA
Il credito d’imposta in esame va ripartito in 3 quote annuali di pari importo, così utilizzabili:
Prima quota (1/3): dall’1.1 del secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento
Seconda quota (1/3): dall’1.1 del terzo periodo d’imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento
Terza quota (1/3): dall’1.1 del quarto periodo d’imposta successivo
In particolare, per un soggetto con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, l’utilizzo va effettuato secondo la seguente “scaletta”:
Investimenti dal 25.6 al 31.12.2014
− prima quota dall’1.1.2016
− seconda quota dall’1.1.2017
− terza quota dall’1.1.2018
Investimenti dall’1.1 al 30.6.2015
− prima quota dall’1.1.2017
− seconda quota dall’1.1.2018
− terza quota dall’1.1.2019
Anche i soggetti con periodo di imposta non coincidente con l’anno solare possono utilizzare la prima quota a decorrere dall’1.1 del secondo periodo di imposta successivo a quello in cui è
stato effettuato l’investimento.
Ai fini dell’utilizzo del credito in esame l’Agenzia delle Entrate, con la citata Risoluzione n. 96/E, ha istituito il seguente codice tributo “6856 – credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi”. Nel campo “anno di riferimento” del mod. F24 va riportato l’anno di sostenimento della spesa.
In caso di incapienza, la quota annuale (o parte di essa) non utilizzata può essere riportata nel successivo periodo d’imposta, incrementando la quota utilizzabile a partire da tale periodo.
Si rammenta che il credito d’imposta in esame:
• va indicato nel quadro RU del mod UNICO relativo:
− al periodo d’imposta nel corso del quale il credito è maturato, ossia nel periodo d’imposta in cui sono stati realizzati gli investimenti agevolati;
− ai periodi d’imposta successivi nei quali è utilizzato, fino al completo utilizzo dello stesso;
• non è soggetto al limite annuale di € 250.000 ex art. 1, comma 53, Legge n. 244/2007.
Non opera altresì:
− il limite massimo pari ad € 700.000 della compensazione dei crediti d’imposta e contributi ex art. 34, Legge n. 388/2000;
− la preclusione ex art. 31, DL n. 78/2010, che prevede il divieto di compensazione tramite il mod. F24 dei crediti relativi alle imposte erariali in presenza di debiti iscritti a ruolo, per
imposte erariali ed accessori, di ammontare superiore a € 1.500;
• non è tassato ai fini IRES / IRPEF / IRAP, non rileva ai fini del rapporto di deducibilità degli interessi passivi e dei componenti negativi ex artt. 61 e 109, comma 5, TUIR.
Come precisato dalla citata Circolare n. 5/E, il credito è fruibile anche in presenza di altre misure di favore, salvo che le relative norme non dispongano diversamente (ad esempio, è
cumulabile all’agevolazione c.d. “Sabatini – bis”).