La Finanziaria 2020, in relazione alla disciplina relativa ai veicoli assegnati in uso promiscuo ai dipendenti, ha ridefinito i parametri per la quantificazione del c.d. “fringe benefit”.
In particolare, con riferimento ai contratti stipulati a decorrere dall’1.7.2020, il Legislatore ha previsto una tassazione del benefit parametrata alle emissioni di CO2 del veicolo oggetto del contratto.
Sul punto, l’Agenzia delle Entrate ha fornito importanti chiarimenti con particolare riguardo alla rilevanza della data dell’1.7.2020 ai fini:
- dell’immatricolazione del veicolo;
- della stipula dell’accordo di assegnazione del veicolo tra datore di lavoro e dipendente.
Nell’ambito dei c.d. “fringe benefit”, con l’art. 1, commi 632 e 633, Legge n. 160/2019 il Legislatore ha ridefinito la disciplina relativa agli autoveicoli / motocicli / ciclomotori assegnati in uso promiscuo ai dipendenti contenuta nell’art. 51, comma 4, lett. a ), TUIR.
In particolare, per i veicoli concessi ad uso promiscuo:
- con contrattistipulati fino al 30.6.2020 è confermata la tassazione nella misura del 30% dell’ammontare corrispondente alla percorrenza convenzionale di 15.000 km calcolato sulla base del costo chilometrico ACI, al netto dell’eventuale somma trattenuta al dipendente (è applicabile l’art. 51, comma 4, TUIR nella versione in vigore fino al 31.12.2019);
- con contrattistipulatidall’1.7.2020 la percentuale applicabile all’importo corrispondente alla percorrenza convenzionale di 15.000 km risulta variabile in relazione alla classe di inquinamento del veicolo (di nuova immatricolazione) come di seguito specificato:
Emissione di CO2 del veicolo
% applicabile
Fino a 60 g/km
25%
Superiore a 60 g/km fino a 160 g/km
30%
Superiore a 160 g/km fino a 190 g/km
40%
(50% per 2021)
Superiore a 190 g/km
50%
(60% per 2021)
In altre parole, il Legislatore, pur confermando la tassazione forfetaria imputabile ai veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti, ha parametrato tale tassazione sulla base delle emissioni di CO2 del veicolo a condizione che lo stesso sia:
- di nuova immatricolazione;
- concesso in uso promiscuo sulla base di un contratto stipulato a partire dall’1.7.2020.
Con la Risoluzione 14.8.2020, n. 46/E, l’Agenzia delle Entrate, rispondendo ad uno specifico interpello presentato da una società, ha fornito importanti chiarimenti in merito alla rilevanza della predetta data dell’1.7.2020 con riferimento al momento di:
- immatricolazione del veicolo;
- stipula dell’accordo tra datore di lavoro e dipendente relativamente alla scelta del veicolo da assegnare.
Immatricolazione del veicolo
Nella citata Risoluzione n. 46/E, l’Agenzia ribadisce che, come disposto dalla “nuova” lett. a) del comma 4 dell’art. 51, TUIR, le modifiche in esame vanno applicate “ai veicoli di nuova immatricolazione … concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a partire dal 1° luglio 2020”.
La stessa Agenzia chiarisce che devono considerarsi “veicoli di nuova immatricolazione” gli autoveicoli / motoveicoli / ciclomotori immatricolati a partire dall’1.7.2020, mentre non assume rilevanza la data dell’1.1.2020 in quanto “sia per ragioni logico-sistematiche che di coerenza temporale del nuovo regime, non si ritiene plausibile considerare due diversi momenti ai fini dell’operatività della norma in commento, ovvero il 1° gennaio 2020 per il rispetto del requisito temporale dell’immatricolazione, mentre il 1° luglio 2020 per il rispetto dell’altro requisito temporale relativo alla stipula del contratto, con il quale è concesso in uso promiscuo il benefit “.
Pertanto, con riferimento all’immatricolazione del veicolo concesso al dipendente in uso promiscuo, il requisito temporale si considera rispettato e, di conseguenza, opera la nuova quantificazione del fringe benefit, soltanto se avvenuta a partire dall’1.7.2020.
Assegnazione del veicolo/stipula del contratto
Come sopra accennato, per applicare la nuova disciplina prevista dalla lett. a) del comma 4 del citato art. 51, è necessario altresì che il veicolo sia concesso in uso promiscuo tramite un contratto stipulato a decorrere dall’1.7.2020.
Con riferimento a tale requisito l’Agenzia delle Entrate nella Risoluzione in esame evidenzia che l’utilizzo da parte del Legislatore del termine “contratto” determina la necessità di accettazione da parte del lavoratore dipendente del benefit offerto (ossia il veicolo).
L’assegnazione del veicolo non può essere considerata, quindi, un atto unilaterale posto in essere dal solo datore di lavoro, richiedendo, tra l’altro, la sottoscrizione dell’accordo da parte del lavoratore dipendente in merito alle condizioni di utilizzo del veicolo, ad esempio, con riferimento a:
- spese per incidente / riparazione / multa / benzina / parcheggio;
- modalità di tassazione del benefit (il lavoratore può chiedere che l’importo relativo al benefit stesso sia trattenuto dallo stipendio anziché concorrere alla formazione della base imponibile).
Di conseguenza, il momento rilevante per determinare se un contratto è stato stipulato a decorrere dall’1.7.2020 è la sottoscrizione dell’atto di assegnazione del veicolo da parte del datore di lavoro e del dipendente.
Va altresì considerato che, come precisato dall’Agenzia nella Risoluzione in esame, la nuova disposizione normativa va interpretata alla luce del principio di cassa, utilizzato per l’imputazione del reddito di lavoro dipendente.
In particolare, la stessa Agenzia evidenzia che: “tale principio si applica sia con riferimento alle erogazioni in denaro sia con riferimento alle erogazioni in natura mediante l’assegnazione di beni o servizi. Come chiarito già con circolare 23 dicembre 1997, n. 326, il momento di percezione del bene in natura coincide con quello in cui il fringe benefit esce dalla sfera patrimoniale dell’erogante per entrare in quella del dipendente “.
Pertanto, l’applicazione della nuova disposizione prevista dalla citata lett. a) presuppone anche che il veicolo sia assegnato al dipendente a decorrere dall’1.7.2020.
Con riferimento ai contratti stipulati fino al 30.6.2020 la quantificazione del fringe benefit per i veicoli ad uso promiscuo è effettuata sulla base delle norme previgenti (30% x costo km ACI x 15.000 km) fino alla scadenza del contratto, ossia fino al momento in cui il veicolo è assegnato al dipendente.
Alla luce di quanto sopra evidenziato, per applicare le nuove disposizioni, è necessario che la stipula del contratto di assegnazione per l’utilizzo promiscuo e l’immatricolazione del veicolo oggetto del contratto avvengano a partire dall’1.7.2020.
Veicolo immatricolato fino al 30.06.2020/Assegnato dall’01.07.2020
Nel caso in cui il contratto di concessione ad uso promiscuo del veicolo da parte del datore di lavoro al dipendente sia stato stipulato dopo l’1.7.2020, ma il veicolo in oggetto sia stato immatricolato entro il 30.6.2020, l’Agenzia nella citata Risoluzione n. 46/E in esame chiarisce che:
- la nuova disposizione di cui alla citata lett. a) non può trovare applicazione, in quanto non sono rispettati entrambi i requisiti sopra esaminati;
- il benefit non può essere valorizzato mediante il criterio del c.d. “valore normale” (ex art. 51, comma 3, TUIR), che risulta applicabile soltanto per i veicoli concessi esclusivamente ad uso privato.
Di conseguenza, richiamando quanto già chiarito nell’ambito della Risoluzione 20.6.2017, n. 74/E in merito al trattamento fiscale delle spese rimborsate dal datore di lavoro relativamente all’utilizzo del telefono cellulare anche per finalità aziendali da parte del dipendente, l’Agenzia precisa che “laddove il legislatore non abbia indicato un criterio forfetario per la valorizzazione di un benefit, i costi sostenuti dal dipendente nell’esclusivo interesse del datore di lavoro, devono essere individuati sulla base di elementi oggettivi, documentalmente accertabili, al fine di evitare che l’intero«valore normale»di esso concorra alla determinazione del reddito di lavoro dipendente“.
Pertanto, in tale ipotesi, il fringe benefit va valorizzato per la sola parte relativa all’uso privato del veicolo, scorporando dal valore normale la percentuale di utilizzo del bene per finalità lavorative. Per valore normale è possibile fare riferimento alle tariffe di noleggio applicate dalle società specializzate.